e-mail: anna.grzywaczynska@edu.uni.lodz.pl
https://doi.org/10.25312/2391-5129.38/2024_06agr
Celem artykułu jest scharakteryzowanie elementów konstruk- cji podatku dochodowego od osób fizycznych oraz przedsta- wienie dostępnych dla przedsiębiorców form opodatkowania prowadzonej działalności. W pierwszej kolejności wyjaśnione zostały podstawowe pojęcia dotyczące podatku dochodowego. W artykule omówione zostały także dostępne formy opodatko- wania działalności gospodarczej: opodatkowanie na zasadach ogólnych, podatkiem liniowym oraz ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wspomniano również o opodatkowaniu w ramach karty podatkowej, która nie jest już dostępna, ale korzystać mogą z niej podmioty, które zaczęły być nią opodat- kowane przed 2022 rokiem. Zawarto też informacje o ulgach i zwolnieniach podatkowych.
* Anna Grzywaczyńska – absolwentka Wydziału Ekonomiczno-Socjologicznego Uniwersy- tetu Łódzkiego oraz studentka uzupełniających studiów magisterskich na kierunku rachunkowość i zarządzanie finansami. Główne obszary zainteresowań naukowych: rachunkowość oraz prawo podatkowe, w szczególności w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku do- chodowego od osób prawnych.
Podatki dochodowe są nieodłączną częścią prowadzenia działalności gospodarczej, choć dla większości nie najprzyjemniejszą, gdyż uzyskanym dochodem należy „po- dzielić się” z państwem. W Polsce największy odsetek firm stanowią mikroprzed- siębiorstwa, z czego duża część decyduje się na formę jednoosobowej działalności gospodarczej. Takie firmy są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycz- nych i z tego względu danina ta stanowi istotną część systemu podatkowego pań- stwa. Osoby fizyczne mają możliwość wyboru w granicach prawa najkorzystniejszej dla siebie formy opodatkowania osiąganych dochodów, co wpływa na wysokość ich obciążeń podatkowych. Wiąże się to z odmiennymi zasadami rozliczania podatku.
Celem artykułu jest scharakteryzowanie elementów konstrukcji podatku docho- dowego od osób fizycznych oraz przedstawienie dostępnych dla przedsiębiorców form opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej. Narzędziem badaw- czym zastosowanym w artykule był przegląd literatury naukowej, aktów prawnych i informacji ze stron internetowych. Praca uwzględnia stan prawny na dzień 1 stycz- nia 2024 roku.
Podatek dochodowy od osób fizycznych jest regulowany przepisami Ustawy z dnia
26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. 2022, poz. 2647, zwana dalej w skrócie: ustawą o podatku dochodowym od osób fizycz- nych), gdzie szczegółowo opisana została jego konstrukcja. W rozdziale pierwszym tej ustawy wskazany został zakres przedmiotowy i podmiotowy tego podatku. Jak sama nazwa wskazuje, dotyczy opodatkowania osób fizycznych w rozumieniu prawa cywilnego, które osiągają dochód.
Podatek dochodowy od osób fizycznych ma charakter osobisty, co oznacza, że podatnikami są poszczególne osoby fizyczne, a nie grupa osób. Każdy jest zatem indywidualnie obciążony podatkiem. Dopuszczono jednak w pewnych przypadkach wspólne rozliczanie się podatników, zwane inaczej kumulacją podmiotową (Kowal- czyk, 2018: 214). Dotyczy to małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej czy osób samotnie wychowujących dzieci. Pozostają oni odrębnymi po- datnikami podatku PIT, ale wysokość podatku do zapłacenia jest dla nich korzyst- niejsza, niż gdyby rozliczeni zostali osobno.
Konieczność płacenia podatku dochodowego przez wszystkie osoby fizycz- ne, z wyjątkiem osób osiągających dochody wolne od podatku, wskazuje na po- wszechność podmiotową tegoż podatku. Podatek ten posiada wiele znamion podat- ku powszechnego, czego wyrazem jest obowiązujący nieograniczony obowiązek podatkowy, który narzuca opodatkowanie dochodów wszystkich osób fizycznych za-
mieszkałych na stałe w kraju lub będących w nim dłużej niż 183 dni w roku (Owsiak, 2017: 684–685). Na mocy przepisów Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2022, poz. 2651, zwana dalej w skrócie: ordynacją podatkową) obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzo- wana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Owym zdarzeniem oraz momentem powsta- nia obowiązku podatkowego w przypadku podatku dochodowego od osób fizycz- nych jest chwila uzyskania dochodu lub przychodu. Zakres obowiązku podatkowego w przypadku podatku PIT, kształtowany przez zasadę rezydencji bądź zasadę źró- dła, jest uzależniony od miejsca zamieszkania podatnika. Brane jest pod uwagę, czy znajduje się ono na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, czy też poza nim. Z tego względu ustawa wyróżnia nieograniczony oraz ograniczony obowiązek podatkowy (Koperkiewicz-Mordel, 2014: 336).
Nieograniczony obowiązek podatkowy nakazuje opodatkowanie wszystkich do- chodów lub przychodów podatnika, niezależnie od tego, gdzie położone jest ich źró- dło. Znajduje tu zastosowanie zasada rezydencji, gdyż dotyczy on osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terenie Polski. Skutkuje to koniecznością płacenia podatku dochodowego od dochodów czy przychodów osiąganych zarówno w kra- ju, jak i za granicą (Kowalczyk, 2018: 212). W przepisach prawa możemy znaleźć również pojęcie ograniczonego obowiązku podatkowego. Dotyczy on osób, których miejsce zamieszkania nie znajduje się w Polsce, uzyskujących jednak na tym terenie dochody/przychody. Jest to tak zwana zasada źródła, zgodnie z którą opodatkowu- je się wyłącznie dochody osiągnięte w Polsce, natomiast dochody osiągnięte poza granicami nie zostają opodatkowane polskim podatkiem dochodowym (Kowalczyk, 2018: 213). Należy wspomnieć także o tym, że w polski system podatkowy, a co za tym idzie stosowanie prawa podatkowego, włączone są także normy międzynarodo- we, w tym przede wszystkim postanowienia szeregu umów bilateralnych o unikaniu podwójnego opodatkowania, tworzonych z reguły na wzorcu stosownej konwencji OECD. W przypadku gdy rozpatrywane są w praktyce kwestie, gdzie zastosowanie mają takie właśnie umowy, mają one pierwszeństwo przed przepisami krajowymi.
„Zakres podmiotowy podatku determinowany jest wyraźnie przez jego zakres przedmiotowy. Opodatkowane są bowiem te podmioty […], z którymi można zwią- zać określoną sytuację faktyczną lub prawną rodzącą obowiązek podatkowy, tj. pod- mioty posiadające majątek, uzyskujące przychód, dochód albo dokonujące obrotu cywilnoprawnego” (Mastalski, 2013: 174). Podmiot podatku jest zatem nierozłączny z przedmiotem podatku. W przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych zakres przedmiotowy obejmuje dochód (w szczególnych przypadkach przychód). Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód rozumiany jest jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Jeżeli różnica ta bę- dzie ujemna, możemy mówić wtedy o stracie (ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 9). W sytuacji, gdy osiągane przychody pochodzą z więcej niż
jednego źródła przychodów, opodatkowaniu podlega suma wszystkich osiąganych w danym roku podatkowym dochodów z tych źródeł. W rozdziale 2 ustawy o po- datku dochodowym od osób fizycznych uregulowane zostało, skąd może pochodzić przychód, który podlega opodatkowaniu. Znając ich wykaz, umożliwione jest wska- zanie momentu uzyskania danego przychodu, kosztów jego uzyskania, sposobu ob- liczania dochodu z danego źródła oraz zasad jego opodatkowania, a w szczególności płacenia zaliczek (Deresz, 2017: 300). Określenie katalogu źródeł przychodów jest również wyrazem polityki fiskalnej kraju. Pozwala to rozgraniczyć sposób podejścia państwa do poszczególnych źródeł z uwagi na pewne aspekty społeczne, polityczne i ekonomiczne, co dostrzec można w zróżnicowaniu obciążeń fiskalnych lub nawet zastosowania zwolnień czy ulg w zależności od rodzaju źródła przychodu. Przepisy te doprecyzowują zasadę powszechności opodatkowania.
Ważnym elementem konstrukcji podatku jest podstawa opodatkowania, która jest określana jako podstawa obliczenia podatku. Jej prawidłowe ustalenie warunkuje poprawną wysokość podatku. Zgodnie z art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą opodatkowania co do zasady jest dochód po pomniejsze- niu o określone w ustawie odliczenia. W celu zrozumienia istoty dochodu omówić należy pozycje służące do jego wyliczenia. Przychodami w rozumieniu art. 14 usta- wy o podatku dochodowym są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychody z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont oraz po pomniejszeniu o należny podatek VAT. Art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje natomiast koszty uzyskania przychodu jako koszty po- niesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Koszty te nie są tożsame z kosztami w ujęciu bilansowym i niekiedy ich wartości znacząco się od siebie różnią. Pomiędzy wydatkami kwalifikowanymi do kosztów uzyskania przychodu a uzyskaniem przychodu musi być zauważalny lo- giczny związek przyczynowy, a poniesiony wydatek ma doprowadzić do uzyskania przychodu bądź utrzymania jego źródła (Kowalczyk, 2018: 221). Wysokość kosztu określana jest według wartości faktycznie poniesionej przez podatnika (wtedy ko- nieczne jest prowadzenie ksiąg podatkowych ewidencjonujących wszystkie przycho- dy i koszty) bądź według wysokości ryczałtowej niezależnej od faktycznie poniesio- nych kosztów (Gomułowicz, Mączyński, 2016: 685–689).
Dochody w ramach samoobliczania rozlicza się rocznie, jednak istotną rolę w rozliczeniu tego podatku odgrywają obowiązki informacyjne nałożone na płatni- ków tego podatku, którzy są zobligowani do ścisłego i bieżącego ewidencjonowania wypłaconych wynagrodzeń i innych elementów rozliczeniowych, dotyczących po- szczególnych wypłat. Przekazywane po zakończeniu roku podatkowego informacje są podstawowym źródłem wiedzy w zakresie wielkości dochodów, które to informa-
cje powinny być przekazane zarówno podatnikowi, jak i organom podatkowym. Nie zmienia to jednak generalnej zasady, że to na podatniku ciąży obowiązek całościo- wego i kompletnego rozliczenia swoich zobowiązań podatkowych w odniesieniu do wszystkich źródeł przychodów, zgodnie z zasadą samoobliczania.
Kluczowym etapem określania podatku należnego jest jego obliczenie w oparciu o prawidłowo ustaloną podstawę opodatkowania. Następuje to poprzez zastosowanie właściwej stawki podatkowej jako iloczynu tej stawki i podstawy opodatkowania. Zróżnicowanie tych stawek, jak również stosowanie skali progresywnej, także stano- wi element polityki fiskalnej państwa, gdyż w sposób bezpośredni kształtuje obcią- żenia podatkowe, kierując je do określonych grup podatników, określanych poprzez zakres prowadzenia działalności lub też wysokość osiąganych dochodów.
Osią norm podatkowych w tym zakresie są uregulowania opodatkowania na za- sadach ogólnych, gdyż te przepisy w praktyce znajdują zastosowanie do najszerszej grupy podatników. Opodatkowanie na zasadach ogólnych, czyli w oparciu o skalę podatkową, to podstawowa forma opodatkowania osób fizycznych, którą automa- tycznie opodatkowani są wszyscy podatnicy podatku PIT, jeżeli nie wybiorą innej formy. Opodatkowaniu podlega dochód, od którego podatnik ma prawo odliczyć przysługujące mu ulgi. Określona podstawa opodatkowania służy do obliczenia wysokości podatku. Podatnicy opodatkowani na zasadach ogólnych płacą podatek według skali podatkowej, co oznacza, że stawka podatku jest zależna od wysokości dochodu. Należy pamiętać o istnieniu kwoty wolnej od podatku, która w 2024 roku wynosi 30 tys. zł i rocznie zmniejsza podatek o 3600 zł (Skala podatkowa, 2024). Podatek dochodowy od osób fizycznych stanowi (Skala podatkowa, 2024):
12% podstawy opodatkowania, pomniejszone o 3600 zł, dla podstawy opodat- kowania do wysokości 120 tys. zł,
32% podstawy opodatkowania dla nadwyżki powyżej 120 tys. zł + 10 800 zł. Jest to przykład tak zwanego podatku progresywnego, którego istotą jest zwięk- szenie wielkości opodatkowania po przekroczeniu określonych progów dochodowych. Podatek w ciągu roku podatkowego przedsiębiorca płaci w formie samodziel-
nie obliczanej, na podstawie osiąganych narastająco dochodów, zaliczki na podatek dochodowy, uiszczanej do 20. dnia następnego miesiąca. W grupie przedsiębiorców mali podatnicy i podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej mają prawo wybrać kwartalny sposób wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, które muszą opłacać do 20. dnia po upływie kwartału roku kalendarzowego (Ska- la podatkowa, 2024). Dodatkowo przedsiębiorcy, którzy są płatnikami zaliczek na podatek dochodowy swoich pracowników, mają obowiązek wpłacać odpowiednią kwotę zaliczki do urzędu skarbowego w ich imieniu.
Istotnym ukłonem dla grupy przedsiębiorców jest możliwość opodatkowania po- datkiem dochodowym według podstawowej stawki 19%, która jest adresowaną dla nich ofertą legalnej optymalizacji podatkowej, opartej na kalkulacji przewidywanych obciążeń podatkowych mniejszych niż te, które by powstały przy zasadach ogólnych. Nadmienić należy, że wybór tak zwanego podatku liniowego z jednej strony wią- że się z uniknięciem progresywnej skali podatkowej, lecz z drugiej strony, zgodnie z przyjętymi uregulowaniami, pozbawia takiego podatnika całego wachlarza ulg po- datkowych. Dlatego też ze swej istoty to rozwiązanie adresowane jest do przedsię- biorców osiągających znaczne dochody, dla których przewidziane prawem ulgi mają charakter marginalny. W istocie z praktycznego punktu widzenia jest to wyraz poli- tyki wsparcia przedsiębiorczości, gdyż zastosowanie jednolitej stawki tak naprawdę prowadzi do zmniejszenia obciążeń podatkowych.
Nazwa podatek liniowy jest wciąż używana powszechnie i teoretycznie w dal- szym ciągu podatnicy mają możliwość rozliczania podatku na zasadach podatku liniowego. W praktyce jednak stracił on swój charakter w związku z wprowadze- niem daniny solidarnościowej. Danina solidarnościowa jest nowym świadczeniem publicznym obowiązującym od 1 stycznia 2019 roku. Do jej zapłaty zobowiązane są osoby fizyczne, których dochód, po zmniejszeniu o kwoty pomniejszające, przekro- czył 1 000 0000 zł. Dotyczy ona podatników osiągających dochody opodatkowane według skali podatkowej, a także z niektórych zysków kapitałowych, z pozarolni- czej działalności gospodarczej czy z działów specjalnych produkcji rolnej, od któ- rych należny podatek oblicza się według stawki 19%. Danina solidarnościowa wy- nosi 4% podstawy jej obliczenia (Objaśnienia podatkowe z dnia 28 sierpnia 2019 r. dotyczące stosowania przepisów o daninie solidarnościowej zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, 2019). W istocie wprowadzenie dani- ny solidarnościowej spowodowało zlikwidowanie prawdziwego podatku liniowego i zastąpienie go ukrytym podatkiem progresywnym, gdyż powyżej 1 000 000 zł osią- ganego dochodu realna stawka opodatkowania ulega zmianie (19% + 4% od nadwyż- ki ponad 1 000 000 zł).
Rozliczanie się na zasadach ogólnych lub podatkiem liniowym przez przedsiębior- stwa wiąże się z pewnymi obowiązkami ewidencyjnymi. Podatnik w ciągu roku podat- kowego musi ewidencjonować wszelkie zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów lub w księgach rachunkowych, ewidencjonować przychody i koszty uzyskania przychodu, prowadzić ewidencję środków trwałych i WNiP oraz sporządzać spis z natury w określonych terminach (Skala podatkowa, 2024).
Bardzo istotnym elementem systemu podatkowego w ogólności są rozwiązania po- datkowe wprowadzające szereg ulg i zwolnień. Instrumenty te przewidziane są tak- że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca, realizując
politykę fiskalną, będącą częścią o wiele szerszej polityki gospodarczej państwa, wykorzystuje naturalne mechanizmy psychologiczne ludzkiej natury, ukierunkowa- ne na osiąganie szeroko rozumianych profitów, korzystnych w bliższej lub dalszej perspektywie. Jednym z takich profitów jest uzyskanie prawa do pomniejszenia swoich obciążeń podatkowych przy spełnieniu bardziej lub mniej rygorystycznych warunków. I właśnie spełnianie określonych warunków, które mogą być warunkami co do jakiegoś stanu, statusu czy określonego działania bądź zaniechania pozwalają administracji publicznej wpływać na zachowania obywateli, które są społecznie po- żądane, bez stosowania środków przymusu.
Według przepisów ordynacji podatkowej ulgami podatkowymi są przewidziane w przepisach prawa podatkowego zwolnienia, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia, których zastosowanie powoduje obniżenie podstawy opodatkowania lub wysokości po- datku. Każdej z ulg można przypisać cel, który państwo chce osiągnąć, wprowadzając możliwość obniżenia wymiaru podatku przez podatnika. Mogą być to różnego rodzaju cele ekonomiczne, społeczne, demograficzne, jak również chęć wspierania inwestycji czy modernizacji. Słowo ulga jest wyrazem nacechowanym pozytywnie i może wywo- ływać u podatników dobre skojarzenia. Z tego względu ulgi są bardzo często wykorzy- stywane w celach propagandowych, aby rządzący mogli zapewnić sobie stałe poparcie społeczeństwa czy pozyskać nowych wyborców w okresie kampanii.
Co do zasady trzonem systemu ulg w podatku dochodowym od osób fizycznych są ulgi odliczane od podatku i od dochodu. Przedsiębiorstwo musi spełnić określone warunki lub ponieść określone wydatki, aby móc z nich skorzystać. Do ulg odlicza- nych od podatku zaliczamy ulgę na dziecko i ulgę abolicyjną. Lista ulg odliczanych od dochodu jest bardziej obszerna. Przykładowymi ulgami zaliczanymi do tej grupy są ulga termomodernizacyjna, ulga rehabilitacyjna, ulga na internet, ulga badawczo-
-rozwojowa, ulga IKZE, ulga na terminale płatnicze, ulga na robotyzację czy ulga na ekspansję. Podatnicy mają także prawo do odliczenia od dochodu wydatków ponie- sionych z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne (Ulgi, odliczenia i zwolnienia, 2024). W przeszłości podatnicy rozliczający się na zasadach ogólnych mieli także możliwość odliczenia od dochodu składki na ubezpieczenie zdrowotne, jednak ak- tualne przepisy związane z wejściem w życie programu Polski Ład od 2022 roku tego zabraniają. Pozostawiono taką możliwość podatnikom rozliczającym się według podatku liniowego.
W prawie podatkowym poza ulgami występują również zwolnienia podatkowe, których lista przedstawiona jest w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienia podatkowe, w przeciwieństwie do ulg, nie zmieniają pod- stawy opodatkowania, a powodują zaniechanie pobierania podatku z danego źródła. Jak można zauważyć, analizując wiele publikacji dotyczących tematyki zwolnień, w piśmiennictwie przeważa opinia o nadmiernej obszerności katalogu zwolnień po- datkowych, a pomimo tego ciągle jest on rozbudowywany. Komplikuje to system podatkowy oraz daje wrażenie pewnej niestałości ze względu na częste nowelizacje ustawy czy uchylanie istniejących już zwolnień.
Uproszczone formy opodatkowania regulowane są Ustawą z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. 2022, poz. 2540, zwana dalej: ustawą o zryczałtowa- nym podatku dochodowym). Są nimi: ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, karta podatkowa oraz ryczałt od przychodów osób duchownych. Ustawa ta określa, że zryczałtowanym podatkiem mogą być objęte osoby fizyczne:
prowadzące działalność gospodarczą,
osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzier- żawy,
będące osobami duchownymi,
osiągające przychody ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż prze- mysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podat- kiem akcyzowym na podstawie odrębnych przepisów.
Ryczałtowe formy opodatkowania także nie są jednolite, ale niewątpliwie wiążą się z uproszczeniem ustalania podstawy opodatkowania albo też z opodatkowaniem pewnych stanów faktycznych. W opracowaniu W. Wójtowicza wyróżniane jest, że istotą ryczałtu jest rezygnacja z ustalenia podstawy opodatkowania, zatem podatek obliczany jest jako określony procent przychodu lub pobierany jest w kwotach okre- ślonej wysokości, niezależnie od osiągniętego przez podatnika przychodu. Brak jest możliwości pomniejszenia przychodu o koszty jego uzyskania czy większość ulg podatkowych (Wójtowicz, 2020: 313). Decydując się na opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, należy wiedzieć, że podstawę opodat- kowania stanowi przychód po potrąceniu przysługujących odliczeń, jednak bez odli- czania kosztów uzyskania tegoż przychodu. Z tego względu ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jest opłacalny dla osób, które nie ponoszą wysokich kosztów prowadzenia swojej działalności (Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, 2024). Przedsiębiorca chcący skorzystać z tej formy opodatkowania musi to zgło-
sić i złożyć oświadczenie do właściwego według miejsca zamieszkania naczelnika urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania ryczałtem. Wyjątkiem są przychody osiągnięte z tytułu najmu prywatnego, które od 2023 roku są obowiązkowo objęte ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i nie ma możliwości zmiany formy opodatkowania (Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, 2024). Jednak ryczałt nie jest dostępny dla wszystkich. Korzystać z niego mogą przedsiębiorcy prowadzą- cy pewne rodzaje działalności lub osiągający z nich przychody, które są wskazane w ustawie. Istnieją pewne wyłączenia, które znaleźć można w art. 8 ustawy o zry- czałtowanym podatku dochodowym.
W myśl art. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym warunkiem umożliwiającym opłacanie ryczałtu jest uzyskanie w roku poprzedzającym rok
podatkowy przychodów z działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie lub w formie spółki osobowej, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro. Kwota ryczałtu stanowi iloczyn stawki i przychodu z działalności. Wysokość stawki podat- ku jest uwarunkowana rodzajem prowadzonej działalności, a stawki ryczałtu mogą wynosić od 2% do 17% w zależności od wykonywanej działalności. Z kolei art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym określa, że jeżeli podatnik pro- wadzi działalność, z której przychody opodatkowane są różnymi stawkami, ryczałt ustalany jest poszczególnie dla każdego rodzaju przychodu według odpowiadającej mu stawki, jednak ważne, aby ewidencja przychodów była prowadzona w sposób rzetelny i umożliwiała określenie przychodów różnych rodzajów.
Będąc opodatkowanym na zasadach ryczałtu, podatnik ma prawo pomniejszyć uzyskane przychody o różnego rodzaju odliczenia, między innymi straty podatkowe z lat ubiegłych, składki na ubezpieczenie społeczne, wpłaty na IKZE, wydatki na cele rehabilitacyjne, wydatki na internet do kwoty 760 zł w danym roku, wydatki ponie- sione na termomodernizację, z czego na uwagę zasługuje pozostawienie możliwości odliczenia 50% składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych w roku podatko- wym (Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, 2024).
W związku z tym, że jest to uproszczona forma opodatkowania, mniejsze są także obowiązki ewidencyjne, które skupiają się na ujmowaniu tylko przychodów z dzia- łalności gospodarczej. Przedsiębiorca nie jest zobligowany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, a jedynie ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również powinien posiadać i przechowy- wać wszelkie dowody zakupu towarów. W sytuacji, gdy ewidencja prowadzona jest w sposób uniemożliwiający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, stawka ryczałtu ustalana przez organ podatkowy osiąga 8,5% przychodów (dotyczy to tych rodzajów przychodów, które opodatkowane są niższymi niż 8,5% stawkami ryczałtu). Podatnikom, którzy nie ewidencjonują wszystkich swoich przychodów lub nie prowadzą ewidencji, organy podatkowe mogą określić sankcyjną stawkę ryczał- tu, która wynosi 5-krotność stawki podstawowej, ale nie więcej niż 75% (Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, 2024).
Kolejnym wariantem uproszczonej formy opodatkowania przedsiębiorców jest karta podatkowa. Zaznaczyć należy, że w związku z przeprowadzoną noweli- zacją ustaw podatkowych w ramach Polskiego Ładu ma miejsce ograniczenie sto- sowania tej formy opodatkowania, a w przyszłości planowana jest jej likwidacja. Od 2022 roku podatnicy rozpoczynający działalność gospodarczą nie mają możli- wości wyboru karty podatkowej lub wyboru jej jako nowej formy opodatkowania prowadzonej działalności, jednak korzystać z niej mogą osoby, które były już nią opodatkowane w 2021 roku i kontynuują tę formę (Karta podatkowa, 2024). Jest to najprostsza forma opodatkowania, w której wysokość opodatkowania zależy od ro- dzaju prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych osób oraz liczby mieszkańców w miejscowości, w której prowadzona jest działalność. Karta podatkowa skierowana
jest z reguły do małych podmiotów o niewielkiej liczbie zatrudnionych osób. Poda- tek ustalony jest kwotowo w stawkach miesięcznych i nie zależy od wielkości do- chodów lub przychodów (Czerski, Hanusz, Niezgoda, 2009: 80–87). Wysokość mie- sięcznych stawek podatku wynika z tabel, zamieszczonych w załączniku 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnik ma prawo odliczyć od podatku kwotę stanowiącą 19% składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej w roku po- datkowym (Karta podatkowa, 2024). Prostota karty podatkowej polega na tym, że kwota podatku jest stała i wyznaczana jest w drodze decyzji naczelnika urzędu skar- bowego. Oprócz braku konieczności samoobliczania podatku, co znacznie upraszcza rozliczenie z organami podatkowymi i redukuje prawdopodobieństwo popełnienia błędów w tym zakresie, podatnicy prowadzący działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej są zwolnieni od obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy.
Prowadzenie odrębnych ryczałtowych form opodatkowania, i to w oparciu o szczególny akt prawny rangi ustawowej, świadczy o znaczeniu tych rozwiązań na gruncie całego systemu podatkowego. Rozwiązanie to jest wyrazem dążenia do umożliwienia podatnikom wyborów najkorzystniejszych dla nich rozwiązań, uwzględniających nie tylko kwestie samego obciążenia daniną publiczno-prawną, ale także kosztów lub utrudnień związanych z obsługą księgową, doradczą czy praw- ną. Wprowadzone w tym zakresie reguły stanowią przejaw elastyczności polskiego ustawodawcy, który normując ramy prowadzenia polityki fiskalnej, w sposób racjo- nalny umożliwia osiąganie w kontaktach z fiskusem rozwiązań kompromisowych, pozwalających na osiąganie założeń budżetowych poprzez zapewnienie stałych i możliwych do zaplanowania dochodów przy jednoczesnym rozluźnieniu szeregu obostrzeń, które mogą być bardzo dolegliwe dla niektórych podatników. Otwarcie drogi do takiej „optymalizacji” akceptowanej przez ustawodawcę może prowadzić do zmniejszenia niektórych obciążeń podatkowych, co pozwala w pewnym zakresie na kształtowanie zachowań adresatów tych norm, będąc elementem polityki gospo- darczej państwa.
Podatki obciążające działalność gospodarczą mają wpływ na decyzje podejmowane przez właścicieli przedsiębiorstw w zakresie różnych obszarów działalności, takich jak forma prawna przedsiębiorstwa, forma opodatkowania, źródła finansowania czy planowane inwestycje. Forma opodatkowania decyduje o sposobie obliczania podat- ku, a w konsekwencji o jego wysokości. Należy dostosować ją do rodzaju prowadzo- nej działalności i do wielkości ponoszonych kosztów uzyskania przychodu. Wybór najbardziej korzystnej z oferowanych przez ustawodawcę i dostępnych dla podatnika form opodatkowania jest metodą optymalizacji podatkowej, która jest legalnym spo- sobem na zmniejszenie obciążeń podatkowych. W takim planowaniu podatkowym
podatnik może korzystać z przysługujących mu ulg i zwolnień, co także daje możli- wość zmniejszania obciążeń publiczno-prawnych.
Czerski P., Hanusz A., Niezgoda A. (2009), Dochody budżetu jednostek samorządu
terytorialnego, Wydawnictwo Wolters Kluwer, Warszawa.
Deresz A. (2017), Charakterystyka podatków centralnych, [w:] M. Podstawka (red.), Finanse: instytucje, instrumenty, podmioty, rynki, regulacje, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa.
Gomułowicz A., Mączyński D. (2016), Podatki i prawo podatkowe, Wydawnictwo Wolters Kluwer, Warszawa.
Karta podatkowa (2024), Biznes.gov.pl, https://www.biznes.gov.pl/pl/portal/00242 [dostęp: 25.01.2024].
Koperkiewicz-Mordel K. (2014), Podatek dochodowy od osób fizycznych, [w:]
M. Sęk (red.), Prawo podatkowe: podręcznik dla Podyplomowego Studium Prawa Podatkowego, t. 2, Uniwersytet Łódzki, Wydział Prawa i Administra- cji, Łódź.
Kowalczyk R. (2018), Podatek dochodowy od osób fizycznych, [w:] P. Borszowski (red.), Prawo podatkowe z kazusami i pytaniami, Wydawnictwo Wolters Kluwer, Warszawa.
Mastalski R. (2013), System prawa podatkowego, [w:] R. Mastalski, E. Fojcik-Ma- stalska (red.), Prawo finansowe. 2. wydanie, poszerzone i uaktualnione, Wol- ters Kluwer Polska, Warszawa.
Objaśnienia podatkowe z dnia 28 sierpnia 2019 r. dotyczące stosowania przepisów o daninie solidarnościowej zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, https://www.gov.pl/attachment/1a69fe14-38da-4e21-9b8b
-9ff1a0f06f6d [dostęp: 25.01.2024].
Owsiak S. (2017), Finanse publiczne. Teoria i praktyka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa.
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (2024), Biznes.gov.pl, https://www.biz- nes.gov.pl/pl/portal/00263 [dostęp: 25.01.2024].
Skala podatkowa (2024), Biznes.gov.pl, https://www.biznes.gov.pl/pl/portal/00264#13 [dostęp: 25.01.2024].
Ulgi, odliczenia i zwolnienia (2024), Podatki.gov.pl, https://www.podatki.gov.pl/pit/ ulgi-odliczenia-i-zwolnienia/ [dostęp: 25.01.2024].
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, t.j. Dz.U.
2022, poz. 2647.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, t.j. Dz.U. 2022, poz. 265.
Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, t.j. Dz.U. 2022, poz. 2540.
Wójtowicz W. (2020), Podatek dochodowy od osób fizycznych, [w:] tegoż (red.), Zarys finansów publicznych i prawa finansowego, Wolters Kluwer Polska, Łódź.
Summary
Personal income tax as a significant tax burden on natural persons running a business
The aim of the article is to characterize the elements of person- al income tax construction and present the available forms of taxation for business activities. Firstly, basic concepts related to income tax are explained. The article also discusses the avail- able forms of taxing business activities, including taxation based on general principles, linear tax, and lump sum on recorded rev- enues. Reference is also made of taxation under the tax card, which is no longer available but can still be utilized by entities that started being taxed under it before 2022. Information about tax credits and exemptions is also included.
About the Author
Ten utwór jest dostępny na licencji Creative Commons Uznanie autorstwa-Na tych samych warunkach 4.0 Międzynarodowe.